O Tributo e as Grandes Espécies Tributárias

O TRIBUTO E AS GRANDES ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS

Só é possível obter um conceito jurídico de tributo e – via de conseqüência – de direito tributário, como alentado e ingente estudo do direito positivo.

O tributo ou a relação jurídico-tributária é ex lege e nasce de um fato antes previsto pelo legislador, desde que este fato ocorra no mundo fenomênico. Por isso mesmo, em nossa terminologia jurídica a expressão fato gerador do tributo possui duplo sentido. Há o fato gerador em abstrato, como hipótese ( todo aquele que auferir renda); e há o fato gerador como situação jurídica caracterizada, isto é, que já ocorreu no mundo fenomênico, apropositando a incidência do prescritor da norma. Um é previsão de fato gerador e de dever jurídico, o outro já é dever jurídico em razão de o fato previsto ter ocorrido.

O CTN adotou a teoria segundo a qual tributos se caracterizam pelo caráter compulsório e, para distingui-los das multas e penalidades, inseriu a cláusula que não constitua sanção de ato ilícito.

A CF/88, como não poderia deixar de ser, não conceitua tributo. Entretanto, leva em consideração, implicitamente, ao disciplinar o sistema tributário, certo conceito de tributo, que, sem dúvida, se aproxima muito mais daquele amplamente disciplinado no art. 3.º do CTN e que prevaleceu na doutrina, do que aquele mais restrito, que limitava a idéia de tributo a impostos, taxas e contribuições de melhoria. Afastou assim as dúvidas que a jurisprudência dos tribunais superiores tinha lançado sobre o tema, consagrando o caráter tributário dos empréstimos compulsórios e das contribuições especiais em geral.

Espécies tributárias – Impostos, taxas e contribuições

Art. 5.º do CTN: os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

O tributo é figura unitária. No Direito Tributário comparado, sempre encontramos o tributo dividido em espécies.

De um modo mais geral, a doutrina apresenta duas variantes ou duas escolas: a dicotômica e a tricotômica. A primeira persegue a idéia de que as espécies tributárias são apenas duas, a dos impostos e a das taxas. A segunda reparte o tributo em três espécies: imposto, taxa e contribuição de melhoria. Ambas fundamentam suas teorizações a partir do fato gerador da obrigação tributária e da base de cálculo escolhidos pelo legislador para armar a tributação.

Ambas partem de dados observados na realidade, logo transformados em teoria pela dogmática jurídica. Tais dados a que se reportam, justamente, são a vinculação ou não da atuação estatal. Os tributos são instituídos e logo cobrados porque um fato do contribuinte, indicador da capacidade econômica, independentemente de qualquer atuação estatal a ele referida, é tomado como fato gerador do tributo ou, ao contrário, porque uma atuação do Estado, específica, especial, referida ao contribuinte, é eleita como fato gerador deste.

Assim sendo, se o legislador escolher a renda ou a propriedade de imóveis rurais ou urbanos para ser o fato gerador do tributo, temos um tributo desvinculado de qualquer atuação estatal, específica, especial, referida à pessoa do contribuinte, titular de renda ou da propriedade. Estes fatos, renda e patrimônio imobiliário, são escolhidos pelo legislador porque representam signos presun5tivos da capacidade contributiva das pessoas físicas e jurídicas, as quais, por isso mesmo, devem contribuir para manter o Estado e suas funções, em prol da sociedade toda. A este tipo de tributo baseado na capacidade do contribuinte-pagante, tanto a escola dicotômica quanto a tricotômica chamam de imposto. No caso das taxas, não há vinculação à capacidade contributiva para que o Estado possa cobrar tributo. O discurso agora prende-se à necessidade do particular, do r. serviço e nas condições impostas pela lei tributária.

A teoria dos tributos vinculados ou não a atuações estatais e a classificação das espécies

É ao redor dos tributos vinculados às atuações do Estado em prol de pessoas, atuações específicas, pessoais, que divergem e divagam as escolas: para a dicotômica, pouco importa que a atuação do Estado seja serviço, obra, ato do poder de polícia ou de intervenção econômica. Para isso o Estado cobra taxas. Os tricotomistas apenas acrescentam que os serviços do poder de polícia e de utilidade pública são remunerados por taxas, e as obras públicas por contribuições de melhoria. As contribuições parafiscais e os empréstimos compulsórios são impostos ou taxas.

Para ambas, ainda, a base de cálculo prevista em lei para cobrar dado tributo, além da função de quantificar o valor a pagar, ostenta uma função veritativa, ou seja, confirmatória ou desconfirmatória da natureza jurídica específica do tributo.

No particular, a CF/88, de resto como as anteriores, ao referir-se a empréstimos compulsórios e contribuições especiais, corporativas, de intervenção no domínio econômico, previdenciárias e sociais, parece ter embaralhado as noções teóricas sobre o assunto. Dois pontos merecem realce:

a) em primeiro lugar, a teoria do tributo vinculado ou desvinculado a uma atuação do Estado relativamente à pessoa do contribuinte está correta. Está sediada como categoria epistemológica. De fato, por toda parte onde vigoram Estados de Direito pagamos tributos porque expressamos capacidade contributiva, realizando atos ou demonstrando situações relevantes captadas pelo legislador como indicativas de capacidade econômica., ou então porque o Estado nos presta serviços de grande utilidade, específicos e divisíveis, ou pratica atos do seu regular poder de polícia diretamente referidos à nossa pessoa, ou ainda porque nos concede benefícios diversos, como auxílios em caso de doença e pensões em caso de morte, etc., ou ainda porque realiza obras que favorecem o nosso patrimônio imobiliário. No primeiro caso temos impostos; no segundo, taxas e contribuições de melhoria.

b) em segundo lugar, a discussão sobre a dicotomia ou tricotomia por ser coisa decidida pelo Direito Positivo, não passa de questão fradesca. É que a divisão do tributo em espécies somente pode ser baseada na tese acima referida: tributo vinculado a atuação estatal e tributo não vinculado a atuação estatal. Agora, sem em dado país o Direito Positivo diz que a realização de uma obra pública que beneficie o imóvel do contribuinte gera a imposição de uma contribuição de melhoria e que os atos de polícia e os serviços prestados especificamente ao contribuinte geram taxas de polícia e taxas de serviço, somos obrigados a reconhecer que na espécie dos tributos vinculados a atuações do Estado temos dois tipos impositivos: taxas e contribuições de melhoria. Avançando mais, se em dado país existem constitucionalmente contribuições que são pagas em troca de certos benefícios (previndenciárias), não em troca de serviços, como nas taxas, forçoso é admitir, na espécie dos tributos vinculados a uma atuação específica do Estado relativamente à pessoa do contribuinte, que temos outro tipo de contribuição, além da contribuição de melhoria. Noutras palavras, a quantidade nominal de espécies tributárias é predeterminada pela teoria dos tributos vinculados ou não a uma atuação estatal, pouco importando o nomem iuris, a denominação dada ao tributo pelo legislador.